Разрешение спорных моментов при списании убытков

На сегодняшний день нет полной ясности относительно того, сколько времени нужно хранить документы по убыткам. В Налоговом кодексе закреплены общие сроки хранения для всей «первички», и специальные сроки – для документов, подтверждающих убытки.

По общим правилам, налогоплательщик обязан хранить любые налоговые документы в течение четырех лет (подп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ). При этом инспекторы вправе запросить бумаги не более чем за три года, предшествующих году начала выездной проверки (ст. 89 НК РФ).

Что касается убытков, то организация может списывать их в течение десяти лет, следующих за налоговым периодом, в котором эти убытки получены (п. 2 ст. 283 НК РФ). На протяжении данного периода компания обязана хранить документы, подтверждающие размер убытка (п. 4 ст. 283 НК РФ).

Чтобы разобраться, как данные сроки согласуются друг с другом, рассмотрим простой пример. Предположим, в 2006 году компания понесла убытки, которые списала в течение 2009 и 2010 годов. В 2012 году инспекторы назначили проверку за период с 2009 года по 2011 год включительно. Возникает вопрос: должна ли организация предоставить ревизорам «первичку» по убыткам за 2006 год?

Формально не должна, ведь списание убытков закончилось в 2010 году, и уже в 2011 году у налогоплательщика были все основания избавиться от документов. Тем более что четырехлетний период хранения к тому моменту уже истек. Но на практике налоговики требуют бумаги, поскольку без них размер списанного убытка проверить невозможно.

Подобные разногласия регулярно рассматриваются в арбитражных судах, причем судьи приходят к противоположным выводам. Есть решения как в пользу организаций (например, постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 09.02.11 № А46-5577/2010), так и в пользу инспекций (например, постановление ФАС Московского округа от 16.08.11 № Ф05-7739/11).

На наш взгляд, документы по убыткам лучше сохранить до проверки. Это поможет избежать конфликта с ревизорами и судебного процесса, исход которого предсказать трудно.

Спорным является и вопрос о том, какие документы нужны для подтверждения убытков: «первичка» (накладные, акты и пр.) или сводные документы (декларация со штампом ИФНС, баланс и т.д.). Ревизоры обычно требуют и то и другое.

В арбитражной практике есть примеры, когда судьи считали, что налогоплательщикам не обязательно предъявлять «первичку», достаточно деклараций. С точки зрения судей, «документы, подтверждающие объем убытков» и «первичные документы» – это не одно и то же. Объем убытка определяется на основании декларации, а первичные документы необходимы для обоснования не самого убытка, а расходов, которые стали его причиной. В связи с этим накладные и акты не нужны (постановление ФАС Московского округа от 22.11.11 № Ф05-12343/11).

Но у налогоплательщика, не предоставившего декларацию, шансы на победу в суде невелики, даже если компания сохранила первичные документы по убыткам. Так случилось со столичной организацией, потерявшей декларацию за «убыточный» период. Судьи согласились с инспекцией в том, что размер убытка не подтвержден (постановление ФАС Московского округа от 14.07.11 № Ф05-8992/10).

Если убыточная компания была реорганизована, то правопреемник сможет списать убытки в обычном порядке. Об этом прямо сказано в пункте 5 статьи 283 НК РФ. Однако на практике у компании-правопреемника нередко возникают трудности.

Чаще всего налоговики аннулируют убытки, если правопреемник не может подтвердить их первичными документами предшественника. Но арбитражные судьи, как правило, не поддерживает инспекторов. В подобной ситуации, рассмотренной ФАС Московского округа, судьи пришли к следующему выводу: проверить «первичку» предшественника следовало в момент реорганизации. Раз инспекция приняла передаточный акт без замечаний, она тем самым признала, что доходы и расходы предшественника (в том числе и убытки) обоснованы. А правопреемник не обязан повторно доказывать размер убытков (постановление ФАС Московского округа от 22.11.11 № Ф05-12343/11).

Также сотрудники ИФНС высказывают претензии в случае, если предшественник понес расходы, но не отразил их в заключительной отчетности, а вместо него данные затраты показал правопреемник в своей декларации. На первый взгляд, здесь нет никакого нарушения, ведь пункт 2.1 статьи 252 НК РФ позволяет преемнику учесть издержки предшественника, если тот не сделал этого самостоятельно. Однако инспекторы считают, что эта норма применима только в ситуации, когда предшественник по какой-либо причине не мог задекларировать свои расходы. Если же такая возможность была, но он ей не воспользовался, правопреемник не вправе учесть затраты в своей базе, и как следствие, не может списать убытки. Судьи поддерживают налоговиков (см., например, постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.07.11 № Ф02-2806/11).

От себя добавим, что споров можно избежать, если правопреемник сдаст уточненную декларацию за предшественника и покажет в ней расходы, которые не были отражены до реорганизации. Благодаря этому, затраты предшественника будут учтены в облагаемой базе предшественника, там же будет сформирован убыток. Тогда правопреемник сможет учесть его на основании пункта 5 статьи 283 НК РФ.

Согласно пункту 4 статьи 278 НК РФ убытки, полученные простым товариществом, при налогообложении прибыли не учитываются. Поэтому компании стараются замаскировать убытки от совместной деятельности. Для этого расходы товарищества относят либо на иной период, либо на другую, «несовместную» деятельность.

Судебная практика показывает, что перераспределение затрат по периодам действительно помогает избежать убытков. Так, одно товарищество вкладывало деньги в производство товара, но в связи с тем, что в текущем году продукция не была продана, по итогам года образовался отрицательный финансовый результат. Чтобы от него избавиться, участники совместной деятельности учли все расходы в следующем году после продажи товара.

Работники ИФНС заявили, что перенести можно было лишь прямые издержки, а косвенные необходимо признать в том периоде, когда они возникли. Это следует из статьи 318 НК РФ. Однако, судьи сочли, что данная норма не применима к товариществам, и подтвердили, что перенос и прямых и косвенных затрат вполне обоснован (постановление ФАС Дальневосточного округа от 17.02.11 № Ф03-183/2011).

А вот перенести расходы с совместной на «несовместную» деятельность вряд ли получится. Один из участников товарищества, попытавшийся это сделать, проиграл судебный спор. ФАС Северо-Западного округа вынес постановление от 31.10.11 № Ф07-8679/11, в котором говорится, что отсутствие прибыли у товарищества не является основанием для учета затрат вне рамок совместной деятельности.

В статье 275.1 НК РФ названы три условия, позволяющие списать убытки от деятельности объектов обслуживающих производств и хозяйств (ОПХ). Первое – стоимость товаров и услуг, которые реализуются через объект ОПХ, должна соответствовать стоимости аналогичных товаров или услуг, реализуемых через похожие объекты, принадлежащие другой компании. Второе – расходы на содержание объекта ОПХ не должны превышать расходы на содержание подобного объекта, принадлежащего организации, для которой эта деятельность является не вспомогательной, а основной. Третье – условия оказания услуг через ОПХ не должны существенно отличаться от условий оказания услуг специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной.

Таким образом, чтобы списать убытки от деятельности объекта обслуживающего производства, необходимо сопоставить его деятельность с деятельностью специализированной компании. Однако, не совсем понятно, что является критерием сопоставимости. Инспекторы полагают, что ориентироваться нужно на коды Общероссийского классификатора видов экономической деятельности (ОКВЭД). Другими словами, если обслуживающее хозяйство и некая специализированная организация оказывают услуги с одним и тем же кодом, то данные об этой организации можно использовать при решении вопроса об учете убытков.

Но суды с таким подходом не соглашаются. В частности, в решении ФАС Западно-Сибирского округа сказано, что совпадение наименования услуги и кода ОКВЭД не говорит о сопоставимости. Если нет других, более веских доказательств, сравнение проводить нельзя. При таких обстоятельствах следует признать: раз сопоставление невозможно, убытки от деятельности вспомогательного хозяйства можно учесть без выполнения условий, приведенных в статье 275.1 НК РФ (постановление от 19.10.11 № Ф04-1284/11).