Когда удерживать НДФЛ с аванса подрядчикам

Отношения между организацией и физическим лицом, нанятым для какой-либо работы, могут оформляться договором подряда. В соответствии с ним подрядчик обязуется выполнить определенную работу и сдать ее результат заказчику. В свою очередь заказчик должен принять работу и оплатить ее ( п. 1 ст. 702 Гражданского кодекса РФ). Если договором подряда не предусмотрена предварительная оплата, заказчик обязан уплатить обусловленную цену после окончательной сдачи результатов труда. При этом работа должна быть выполнена надлежащим образом в согласованный срок либо досрочно.

При определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме. В случае если физические лица, привлеченные по договорам гражданско-правового характера, не являются индивидуальными предпринимателями, компания-заказчик признается налоговым агентом. Она обязана исчислить, удержать и уплатить в бюджет НДФЛ (п. 1, 2 ст. 226 Налогового кодекса РФ). Налог с вознаграждения резидентов РФ исчисляется по ставке 13 процентов и удерживается непосредственно при фактической выплате дохода.

На вознаграждение, уплаченное после сдачи результатов работы по договору подряда, начисляются страховые взносы в Пенсионный фонд РФ и ФОМС.

В расчетную базу сумма вознаграждения включается в полном объеме на дату ее начисления ( ч. 1 ст. 7, ч. 1 ст. 8, п. 1 ст. 11 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ) (далее – Закон № 212-ФЗ).

Взносы на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством не начисляются. А вот взносы на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний исчисляются только в том случае, если договором предусмотрена такая обязанность заказчика ( п. 1 ст. 5, п. 1 ст. 20.1 Федерального закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ).

Налог на доходы физических лиц с суммы вознаграждения исчисляется, удерживается и уплачивается компанией-заказчиком в момент перечисления денежных средств подрядчику-физлицу ( п. 4 ст. 226 Налогового кодекса РФ). Организация обязана представить в инспекцию по месту своего учета сведения по форме 2-НДФЛ не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

В бухгалтерском учете сумма дохода, начисленная в пользу подрядчика-физлица, отражается по дебету счетов учета затрат ( 20, 25, 26, 44) и кредиту счета расчетов (как правило, это счет 76.5 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами»).

В налоговом учете данные суммы признаются в составе расходов на оплату труда. При методе начисления они включаются в расходы ежемесячно. Зачастую на практике данные затраты (а также начисленные страховые взносы) отражаются на дату подписания акта приемки-сдачи выполненных работ.

Заметим, что при исчислении налога на прибыль взносы включаются в прочие расходы, связанные с производством и реализацией .

Подрядчик вправе требовать выплаты аванса либо задатка в случае, если таковой предусмотрен в законе или самом договоре подряда ( п. 2 ст. 711 Гражданского кодекса РФ).

В бухгалтерском учете аванс проводится по дебету счета расчетов в корреспонденции со счетами учета денежных средств ( 50, 51). В расходы стоимость выполненных работ будет списана только на дату подписания соответствующего акта (п. 16, 18 ПБУ 10/99).

При исчислении налога на прибыль сумма предоплаты, выплаченная подрядчику, не признается расходом организации ( п. 14 ст. 270 Налогового кодекса РФ).

Что касается страховых взносов, то компания должна их начислить в Пенсионный фонд РФ и Федеральный фонд обязательного медицинского страхования.

Нужно ли удержать и перечислить в бюджет НДФЛ с аванса, выданной подрядчику? Налоговики зачастую привлекают компании к ответственности за то, что они этого не сделали. А судьи поддерживают то инспекторов, то организации.Прямого указания относительно того, как следует поступать в данной ситуации, глава 23 Налогового кодекса РФ не содержит.

Специалисты финансового ведомства считают, что авансы, полученные подрядчиком-физлицом, должны включаться в его доход в том налоговом периоде, в котором они фактически выплачены. То есть независимо от того, когда подрядчик выполнит работы или окажет услуги ( письмо Минфина России от 13 января 2014 г. № 03-04-06/360). Основанием к такому выводу послужили положения подпункта 1 пункта 1 статьи 223 Налогового кодекса РФ. По этой норме дата фактического получения дохода в денежной форме определяется как день его выплаты, в том числе перечисления на счета в банках.

Следовательно, налоговый агент обязан удержать и уплатить в бюджет НДФЛ с аванса ( подп. 1 п. 1 ст. 223, п. 4, 6 ст. 226 Налогового кодекса РФ).

Есть и судебные решения, которые поддерживают данную точку зрения чиновников (например, постановлениеФАС Северо-Западного округа от 14 октября 2013 г. № A56-72251/2012).

Если организация решит удержать налог непосредственно при выплате (перечислении) аванса, возражений у проверяющих это вызвать не должно. Однако при таком подходе при последующих расчетах с исполнителем могут возникнуть сложности.

Например, после выплаты аванса условия договора изменились (это возможно в силу п. 1 ст. 450 Гражданского кодекса РФ) и итоговая стоимость работ (услуг) физического лица оказалась меньше предоплаты. Тогда возникнет сумма излишне удержанного налога на доходы физических лиц, о которой организация обязана сообщить ему в течение 10 рабочих дней с момента обнаружения данного факта ( абз. 2 п. 1 ст. 231 Налогового кодекса РФ). Форма сообщения может быть произвольной, а порядок его направления нужно согласовать с физлицом ( п. 1 письма Минфина России от 16 мая 2011 г. № 03-04-06/6-112).

Излишне удержанные суммы компания должна вернуть подрядчику, перечислив деньги на его счет в банке. Но для этого ему нужно написать соответствующее заявление налоговому агенту ( п. 1 ст. 231 Налогового кодекса РФ,).

В течение трех месяцев со дня получения заявления организация обязана вернуть деньги ( абз. 3 п. 1 ст. 231 Налогового кодекса РФ). Сделать это нужно за счет предстоящих платежей по налогу на доходы физических лиц как по данному физлицу, так и по другим работникам, в отношении которых фирма является налоговым агентом ( абз. 3 п. 1 ст. 231 Налогового кодекса РФ).

При этом не имеют значения вид выплачиваемого иным лицам дохода, а также применяемая налоговая ставка ( письмо Минфина России от 5 декабря 2012 г. № 03-04-06/4-342).

Заметим, что организация вправе вернуть физическому лицу переплату по НДФЛ из собственных средств, не дожидаясь ее возврата из бюджета. Об этом сказано в абзаце 9 пункта 1 статьи 231 Налогового кодекса РФ.

Возможна и такая ситуация: при сдаче работ (выполнении услуг) исполнитель подал организации письменное заявление о применении профессиональных вычетов в сумме произведенных им и документально подтвержденных расходов. В этом случае фирме нужно пересчитать налоговую базу, уменьшив ее на заявленные профессиональные вычеты.

Если налог на доходы физических лиц с полученной разницы будет меньше суммы, исчисленной при выплате аванса, то излишне удержанный налог придется вернуть подрядчику в установленном порядке.

Некоторые судьи встают на сторону компаний, которых налоговики привлекли к ответственности за то, что они не удержали НДФЛ с аванса, выплаченного подрядчику (постановления ФАС Уральского округа от 14 ноября 2011 г. № Ф09-7355/11).

Арбитры в данном случае считают, что до момента выполнения договора организация не обязана удерживать НДФЛ с аванса.

Однако заметим, что в этом вопросе безопаснее придерживаться официальной позиции Минфина, так как оспорить решение проверяющих будет непросто. Ведь судебная практика неоднозначна – арбитры высказываются как за, так и против решения налоговиков.