Уменьшение базы по налогу на прибыль можно лишь в пределах законодательно установленного лимита

Лимит ДМС — расходов: от прошлого к будущему

Расходы на добровольное медицинское страхование являются нормируемыми. То есть принять их в уменьшение базы по налогу на прибыль можно лишь в пределах законодательно установленного лимита. О правилах расчета этого норматива и связанных с ним вопросах шла речь в одной из статей журнала «Актуальная бухгалтерия».

На сегодняшний день добровольное медицинское страхование (ДМС) во многих организациях – один из обязательных элементов соцпакета для своих сотрудников. Но, привлекая таким образом высококвалифицированные кадры, компании в то же время стремятся минимизировать налогообложение.
Сделать это вполне возможно. Но только при выполнении определенных условий, одним из которых является соблюдение норматива расходов на медицинскую страховку. Данный лимит составляет 3 процента от суммы расходов на оплату труда. То есть уменьшить облагаемую прибыль разрешается только на ту часть расходов на ДМС, которая не превышает указанной величины(1).

Однако в Налоговом кодексе ничего не сказано о том, от суммы оплаты труда каких сотрудников считать этот 3-процентный лимит: всех или только застрахованных. Разъяснения по этому поводу были даны в недавнем письме Минфина России (2). По мнению финансистов, предельную величину расходов по договорам ДМС нужно рассчитывать от оплаты труда всех сотрудников фирмы. До выхода в свет данного письма этот вопрос чиновниками не освещался. Вместе с тем аналогичный подход использовался в ныне отмененных методических рекомендациях по применению главы 25 Налогового кодекса (3).

Итак, расходы на ДМС в пределах 3-процентного лимита уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Конечно, только при выполнении общих условий договоров добровольного личного страхования (одним из видов которого и является ДМС), приведенных в статье 255 главного налогового документа (4). А условия эти таковы. Во-первых, договоры должны быть заключены со страховыми компаниями, имеющими выданные согласно российскому законодательству лицензии. Во-вторых, добровольное страхование работников должно быть предусмотрено в трудовых (коллективном) договорах. И в-третьих, срок действия контракта должен быть не меньше года.

Расходы компании на ДМС нормируются только для целей исчисления налога на прибыль. Однако срок действия договора имеет важное значение и с точки зрения обложения этих расходов другими налогами. Например, это принципиально для исчисления ЕСН (5) (а значит, и пенсионных взносов, имеющих ту же налоговую базу(6) ), а также взносов от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (7) (см. таблицу ниже).
Срок действия договора не имеет значения только для НДФЛ(8). Если же компания заключает контракт на срок менее года, то взносы по нему не учитывают в расходах по налогу на прибыль(9) . Но тогда с них, как и в случае превышения 3-процентного лимита, не нужно платить ЕСН(10)и пенсионные взносы. А вот по поводу взносов от несчастных случаев единой точки зрения нет. Согласно перечню (11) ими не облагают только страховые взносы по договорам ДМС, заключенным на срок не менее одного года. С другой стороны, данные взносы не относятся к оплате труда (12).

Лимит рассчитываем – нюансы учитываем
Вернемся к «прибыльному» лимиту. На что следует обратить внимание при его расчете? При методе начисления базу для расчета предельной величины нужно:
- определять нарастающим итогом с начала налогового периода. При этом срок действия договора в налоговом периоде учитывают с момента вступления этого контракта в силу(13) ;
- не включать в расчет сами взносы на ДМС (14).

Таким образом, важным моментом является также дата вступления в силу договора страхования. Она совпадает с датой уплаты страховой премии или ее первого взноса (15).
Из этого следует, что, если договор ДМС охватывает 2 налоговых периода, лимит нужно рассчитывать для каждого из них. Сначала – с даты перечисления первого страхового платежа в пределах первого налогового периода.
А затем – с начала нового налогового периода до окончания действия договора (подробный числовой пример такого расчета приведен на стр. 44 «Актуальной бухгалтерии» № 1, 2008).

Перечень застрахованных лиц изменился...
Как мы уже упоминали, лимит рассчитывают от фонда оплаты труда всех работников фирмы, а не только застрахованных. Но можно ли учесть при формировании базы по налогу на прибыль страховые взносы на новых сотрудников, которые были приняты на работу после вступления в силу договора страхования?
Финансовое ведомство отвечает на этот вопрос положительно(16) . Допустим, договор ДМС заключен на срок не менее года и страховые взносы по нему не превышают 3 процентов от расходов на оплату труда. Тогда, по мнению финансистов, такие взносы уменьшают облагаемую прибыль и в случае изменения списка застрахованных в связи с приемом или увольнением сотрудников. Но только если сохраняются существенные условия договора. Напомним, что при заключении договора личного страхования к таковым относят соглашения(17) о:
- застрахованном лице;
-характере страхового случая;
- размере страховой суммы;

• сроке действия договора.

• Приятный лимит–2009

  В заключение отметим, что с 2009 года нужно будет использовать новый «прибыльный» лимит расходов на ДМС (18). Его размер составит 6 процентов от фонда оплаты труда. Причем этот размер норматива будет применим и к договорам, заключенным до изменения лимита, то есть до 1 января 2009 года.

  Это неизбежно приведет к увеличению суммы принимаемых при расчете налога на прибыль расходов на ДМС. Что не может не радовать.

  
  *1) ... абз. 9 п. 16 ст. 255 НК РФ
  *2) ... письмо Минфина России от 04.06.2008 № 03-03-06/2/65
  *3) ... утв. приказом МНС России от 20.12.2002 № БГ-3-02/729
  *4) ... абз. 1, 5 п. 16 ст. 255 НК РФ
  *5) ... подп. 7 п. 1 ст. 238 НК РФ
  *6) ... п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ
  *7) ... 11 п. 20 перечня, утв. пост. Правительства РФ от 07.07.1999 № 765
  *8) ... п. 3 ст. 213 НК РФ
  *9) ... п. 6 ст. 270 НК РФ
  *10) ... п. 3 ст. 236 НК РФ
  *12) ... п. 3 пост. Правительства РФ от 02.03.2000 № 184
  *13) ... п. 3 ст. 318 НК РФ
  *14) ...абз. 11 п. 16 ст. 255 НК РФ
  *15) ... п. 1 ст. 957 ГК РФ; письмо УФНС России по г. Москве от 28.02.2007 № 28-11/018463.2
  *16) ... письма Минфина России от 18.01.2008 № 03-03-06/1/13, от 16.10.2007 № 03-04-06-02/201, от 29.06.2007 № 03-03-06/1/44
  *17) .. п. 2 ст. 942 ГК РФ
  *18) ... Федеральный закон от 22.07.2008 № 158-ФЗ

  Налогообложение расходов на ДМС

  Срок действия договора ДМС	налог на прибыль		ЕСН	Пенсионные взносы	Взносы от несчастных случаев	НДФЛ
  	Расходы на ДМС НДФЛ ≤ 3% от суммы оплаты труда	Расходы на ДМС > 3% от суммы оплаты труда*
  не менее одного года	уменьшают налогооблагае- мую базу	не уменьшают налогооблагае- мую базу	не облагаются	не облагаются	не облагаются	не учитываются
  менее одного года	не уменьшают налогооблагае- мую базу	не уменьшают налогооблагае- мую базу	не облагаются	не облагаются	– (?)	не учитываются

  • Не уменьшают налогооблагаемую базу расходы на ДМС в части превышения 3-процентного лимита.

  Медицинское страхование придумала полиция

  МВД занималось вопросами здравоохранения. А больницы для бедных, которые были далеки от само окупаемости, естественно, висели камнем на шее у полицейского ведомства. Под конец 1842 года в МВД нашли единственное казавшееся верным решение – собирать с населения незначительную плату, дающую право на дальнейшее «бесплатное» лечение. Когда император разрешил ввести сбор средств, в министерстве наступил праздник. В газетах появился призыв ко всем гражданам, зарегистрированным по 4-му и 5-му разрядам (а это лакеи, кучеры, дворники, каменщики, землекопы, плотники, мостовщики, печники), уплатить по 60 копеек серебром.

  Деньги взимались раз в год. За эту символическую плату (заработок за полтора дня) петербуржцы указанных категорий получали право лечиться в городских больницах.
  Уплативший сбор получал «билет». Петербуржцы других категорий – повара, буфетчики, садовники, приказчики – взнос не платили. За них 60-копеечный сбор вносили их работодатели. Самим же гражданам ставили штамп в паспорте о том, что сбор уплачен. В дальнейшем оказалось, что собранных денег явно недостаточно. Правительство, уже недовольное эффектом от введенных сборов, стало искать, на чьи бы плечи переложить лечение горожан.

  Крайний был найден – им стал работодатель. Надо сказать, что у купцов, мещан и ремесленников еще до судьбоносного решения МВД были особые «общественные» капиталы на лечение, которые составлялись из обязательных страховых взносов. У них были свои амбулатории и больницы, где кормили и лечили бесплатно.

  В 1861 году был принят первый законодательный акт, вводивший элементы обязательного страхования в России. А в 1912 году появился закон о страховании рабочих на случай болезни и несчастных случаев. В этом же году почти 80 процентов работающих петербуржцев лечились бесплатно и получали лекарства на своих производствах.