Уточнен порядок начисления налога на добавленную стоимость

Порядок действий поставщика

Итак, согласно договору, поставщик отгружает товары, стоимость которых установлена в иностранной валюте (условных единицах), пересчитывая цены в рубли по соответствующему курсу. А оплата производится в рублях по курсу валюты, действующему на дату перечисления денег. Причем, как правило, курсы валюты на дату отгрузки товаров и дату их оплаты не совпадают.

С 1 октября 2011 года статья 153 Налогового кодекса РФ дополнена новым пунктом 4.

Теперь здесь четко сказано, что в случае, если сумма сделки выражена в валюте (а оплата предусмотрена в рублях), продавец определяет налоговую базу по НДС по курсу ЦБ РФ, действующему на дату отгрузки товаров. И в дальнейшем при получении оплаты ее не корректирует.

Из-за колебаний курсов в бухгалтерском учете поставщика возникают отрицательные или положительные курсовые разницы (п. 11 ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте»). В налоговом учете аналогичные разницы называют суммовыми.

Остановимся на них подробнее.

Положительные разницы

Положительная курсовая разница в бухучете образуется, если на дату оплаты товаров курс валюты выше, чем на дату их отгрузки.

Положительная суммовая разница, возникающая при этом в налоговом учете, включается в состав внереализационных доходов фирмы (п. 11.1 ст. 250 Налогового кодекса РФ). Причем, как следует из нового пункта 4 статьи 153 Налогового кодекса РФ, она признается с учетом НДС.

Пример 1.

Оптовая фирма ЗАО «Оптбыт» торгует бытовой техникой. Согласно договору, заключенному с покупателем (магазином ООО «Техно-Мир»), цены на товары выражены в евро, а оплата производится в рублях по курсу, действующему на дату перечисления денег.

В октябре оптовая компания отгрузила в адрес покупателя партию холодильников на сумму 236 000 евро, включая НДС (18%) – 36 000 евро.

Себестоимость товаров – 7 500 000 руб.

Магазин оплатил поставку в ноябре.

Предположим, что курс иностранной валюты был установлен:

– на дату отгрузки холодильников – 40 руб. за евро;

– на дату оплаты товаров – 45 руб. за евро.

Соответственно дебиторская задолженность магазина перед ЗАО «Оптбыт» составила:

– на дату отгрузки товаров – 9 440 000 руб. (236 000 EUR × 40 руб/EUR), включая НДС – 1 440 000 руб.;

– на дату оплаты холодильников – 10 620 000 руб. (236 000 EUR × 45 руб/EUR), включая НДС – 1 620 000 руб.

В учете оптовой фирмы делаются такие записи.

В октябре:

ДЕБЕТ 62
КРЕДИТ 90 субсчет «Выручка»

– 9 440 000 руб. – отражена выручка от реализации товаров;

ДЕБЕТ 90 субсчет «НДС»
КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»

– 1 440 000 руб. – начислен НДС со стоимости отгруженных товаров;

ДЕБЕТ 90 субсчет «Себестоимость продаж»
КРЕДИТ 41

– 7 500 000 руб. – списана себестоимость реализованных товаров.

В ноябре:

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62

– 10 620 000 руб. – получена оплата от покупателя;

ДЕБЕТ 62
КРЕДИТ 91 субсчет «Прочие доходы»

– 1 180 000 руб. (10 620 000 – 9 440 000) – отражена положительная курсовая разница по расчетам с покупателем.

В налоговом учете положительная суммовая разница в размере 1 180 000 руб. включается в состав внереализационных доходов.

Отрицательные разницы

Отрицательная курсовая разница в бухучете поставщика возникнет, если курс валюты, установленный ЦБ РФ в день оплаты товаров, ниже, чем курс, действовавший на дату их отгрузки.

В налоговом учете отрицательные суммовые разницы относятся на внереализационные расходы (подп. 5.1 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ).

Эти разницы (как и положительные) признаются с учетом приходящегося на них НДС (новый п. 4 ст. 153 Налогового кодекса РФ).

Пример 2.

Воспользуемся условиями примера 1, но предположим, что курс евро был установлен ЦБ РФ в следующих размерах:

– на дату отгрузки холодильников – 45 руб. за евро;

– на дату оплаты товаров – 40 руб. за евро.

Таким образом, дебиторская задолженность магазина перед ЗАО «Оптбыт» составила:

– на дату отгрузки товаров – 10 620 000 руб. (236 000 EUR × 45 руб/ EUR), включая НДС – 1 620 000 руб.;

– на дату оплаты холодильников – 9 440 000 руб. (236 000 EUR × 40 руб/EUR), включая НДС – 1 440 000 руб.

Бухгалтер ЗАО «Оптбыт» делает следующие записи.

В октябре:

ДЕБЕТ 62
КРЕДИТ 90 субсчет «Выручка»

– 10 620 000 руб. – отражена выручка от реализации товаров;

ДЕБЕТ 90 субсчет «НДС»
КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»

– 1 620 000 руб. – начислен НДС со стоимости отгруженных товаров;

ДЕБЕТ 90 субсчет «Себестоимость продаж»
КРЕДИТ 41

– 7 500 000 руб. – списана себестоимость реализованных товаров.

В ноябре:

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62

– 9 440 000 руб. – получена оплата от покупателя;

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы»
КРЕДИТ 62

– 1 180 000 руб. (10 620 000 – 9 440 000) – отражена отрицательная курсовая разница по расчетам с покупателем.

Отрицательная суммовая разница в размере 1 180 000 руб. включается в состав внереализационных расходов.

Учет у покупателя

С 1 октября 2011 года пункт 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ действует в новой редакции. Из него следует, что «входной» НДС к вычету покупатель принимает в общеустановленном порядке. То есть сумму налога он пересчитывает в рубли по курсу, действующему на дату принятия товаров на учет. И при последующей оплате ценностей сумма вычета не корректируется.

Из-за колебаний курса валюты в бухучете покупателя возникают положительные или отрицательные курсовые разницы.

А в налоговом учете образуются положительные (внереализационные доходы) или отрицательные (внерализационные расходы) суммовые разницы.

Положительная разница возникает, если курс валюты на дату оплаты товаров ниже, чем на дату их оприходования.

Соответственно отрицательная образуется, если курс валюты на дату оплаты товаров, наоборот, выше, чем на дату их получения.

Разницы включаются в состав внереализационных доходов (расходов) с учетом НДС ( п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ в новой редакции).

Пример 3.

Снова воспользуемся условиями примера 1.

В учете у магазина (ООО «Техно-Мир») делаются следующие записи.

В октябре:

ДЕБЕТ 41 КРЕДИТ 60

– 8 000 000 руб. (9 440 000 – 1 440 000) – оприходованы приобретенные товары;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60

– 1 440 000 руб. – отражен «входной» НДС;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
КРЕДИТ 19

– 1 440 000 руб. – принят к вычету «входной» налог по приобретенным товарам (на основании счета-фактуры поставщика).

В ноябре:

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51

– 10 620 000 руб. – оплачены товары;

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы»
КРЕДИТ 60

– 1 180 000 руб. (10 620 000 – 9 440 000) – отражена отрицательная курсовая разница.

В налоговом учете отрицательная суммовая разница (1 180 000 руб.) включается в состав внереализационных расходов.

Важно запомнить

С 1 октября 2011 года действуют такие правила. Налоговую базу по НДС поставщик пересчитывает в рубли по курсу, действующему на дату отгрузки товаров. Покупатель определяет сумму вычета по курсу на дату оприходования ценностей. В дальнейшем (в момент оплаты) ни одна из сторон сделки никаких корректировок не делает. Положительные (отрицательные) суммовые разницы в налоговом учете включаются в состав внереализационных доходов (расходов) вместе с приходящимся на них НДС.