Скопировать ссылку
За последние несколько лет схема «дробления бизнеса» с использованием взаимозависимых лиц входит в «Перечень частных нарушений обязательных требований по налоговому контролю» ФНС России. Давайте разберемся, что же под собой подразумевает понятие «дробление бизнеса» и почему его относят к схеме уклонения от уплаты доходов?
В нормативно-правовых источниках отсутствует определение понятия «дробление бизнеса». Однако, на практике довольно часто можно услышать это словосочетание, поэтому раскрыть его мы можем исходя из доктрины и практики. В целом на сегодняшний момент этот термин носит негативный окрас, поскольку подразумевает под собой необоснованное разделение компании, то есть «дробление бизнеса». Как правило, такую схему применяют с целью использования права на применение упрощенной системы налогообложения, и, как следствие, — уклонения от уплаты налогов.
Как это выглядит на практике? Владелец крупного бизнеса намеренно запускает процедуру «дробления» компании на несколько средних или малых с той же деятельностью, адресом и сотрудниками. Таким образом, «дробление бизнеса» представляет собой намеренное разделение одного крупного бизнеса на несколько предприятий, чтобы воспользоваться правом на применение специального налогового режима — упрощенной системы налогообложения (УСН), которая предусматривается для представителей малого и среднего бизнеса.
Почему налогоплательщики стараются перейти на УСН?
УСН привлекательна тем, что по ней действует низкая налоговая ставка, которая зависит от объекта налогообложения: на выбор — 6% в отношении «Доходов» и 5-15% в отношении «Доходов минус расходы». Также, представители малого бизнеса подают всего одну годовую декларацию, в отличие от общей системы налогообложения, по которой предусматривается ежеквартальная отчетность перед налоговыми органами. Более того, налогоплательщики, перешедшие на такую систему налогообложения, пусть и с определенными ограничениями, но освобождаются от налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций и НДС.
Когда «дробление» будет обоснованным?
«Дробление бизнеса» бывает обоснованное и необоснованное. Налоговый орган посчитает «дробление» обоснованным тогда, когда бизнес представляет собой, например, сеть ресторанов/автозаправок/фитнес-клубов/магазинов с разными адресами и сотрудниками. В таком случае, как указывает ФНС России, если разделение бизнеса не направлено на злоупотребления, претензии налоговых органов можно признать необоснованными, так как за налогоплательщиком остается право выбора или изменения структуры бизнеса (письма ФНС России от 11 августа 2017 года № СА-4-7/15895@, от 11 октября 2017 года № СА-4-7/20486@ и от 30 июля 2018 года № КЧ-4-7/14643, а также письмо ФНС России от 31 октября 2017 года № ЕД-4-9/22123@). Такое право также подтверждается Конституционным судом РФ (Постановление от 3 июня 2014 года № 17-П, определение от 7 июня 2011 года № 805-О-О).
Критерии необоснованности «дробления»
При вынесении решения в судебных разбирательствах схема «дробления» бизнеса понимается контрольными органами как желание организовать необоснованный способ минимизации налоговых обязательств. Таким образом, «дробление» приводит к возникновению у лиц, обязанных уплачивать налог, неоправданного преимущества в сравнении с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса (определение Верховного суда Российской Федерации от 22 июля 2016 года № 305-КГ16-4920).
При исследовании практики можно сделать вывод о том, что чаще всего суды говорят о формальном соблюдении действующего законодательства и создании искусственной ситуации, при которой видимость действий нескольких налогоплательщиков прикрывает фактическую деятельность одного налогоплательщика тогда, когда наличествуют следующие факторы (критерии):
- Два и более юридических лица зарегистрированы и фактически находятся по одному адресу, а также занимают одни и те же помещения;
- Компании занимаются одним видом деятельности;
- Согласно штатному расписанию, в компаниях работают одни и те же сотрудники, занимающие аналогичные должности и выполняющие одну и ту же работу;
- По всем обществам бухгалтерскую деятельность (налоговую отчетность, подачу сведений о среднесписочной численности работников в налоговый орган) осуществляет одно лицо (один и тот же главный бухгалтер);
- Наличествует прямая или косвенная взаимозависимость (аффилированность), например, родственные отношения или служебная подконтрольность между сотрудниками на руководящих должностях, при этом фактическое управление осуществляется одними лицами;
- Наделение одного и единственного лица правом первой подписи всех финансовых документов;
- У компаний одни и те же адреса электронной почты, а также единый контактный номер телефона;
- Доступом к системе онлайн-банкинга по всем обществам наделен один уполномоченный сотрудник;
- Право на пользование сертификатом ключа информирования и сертификатом ключа электронной подписи принадлежит одному уполномоченному лицу;
- Во всех компаниях установлен один и тот же IP-адрес;
- Список контрагентов по всем обществам одинаковый;
- Расчетные счета взаимозависимы;
- Доходы новообразованных компаний перечисляются на счет основной компании разовыми платежами и с одинаковым назначением;
- Когда доходы в одной или нескольких организациях приближаются к предельно допустимому для применения УСН, договоры с заказчиками расторгаются или заключаются дополнительные соглашения с другой взаимозависимой компанией на абсолютно аналогичных условиях;
- При анализе выявляется сходство показателей по количеству персонала, остаточной стоимости основных средств, а также размеру получаемого дохода к предельным значениям для УСН.
Для оптовой торговли можно выделить следующие характерные признаки, на которые обращают внимание налоговые органы, а затем принимает и суд:
- Осуществление основной деятельности в пределах одной торговой площади без обособления на отдельно стоящие торговые точки с автономной системой ведения коммерческой деятельности. Сюда можно отнести: единый стиль в оформлении, общий вход и торговую зону;
- Размещение товара на единых складских помещениях;
- Проведение денежных операций через единые кассовые линии, а также использование работниками из разных торговых помещений всех касс;
- Ведение кассового учета движения товаров и получение выручки, используя единое программное обеспечение, а также совместное инкассирование;
- Сотрудничество и покупка товаров у одних и тех же поставщиков;
- Сотрудники компаний представляют собой единый штат.
Однако, следует отметить, наличие одного или нескольких из вышеперечисленных пунктов автоматически не ведет к ситуации, когда налоговый орган и суд решат, что имело место необоснованное «дробление бизнеса». Налоговый орган и суд рассматривают все обстоятельства в целом и приходят к выводу о том, существует ли между контрагентами независимость или они действуют самостоятельно в своих собственных отдельных экономических интересах.
Изначально, как уже было указано выше, «дробление бизнеса» как таковое представляет собой способ оптимизации налогообложения, если бизнес возможно подвести под УСН законными способами. Налоговому органу необходимо доказать именно необоснованность «дробления», которое было произведено в отношении того или иного бизнеса.
Действия налогового органа по выявлению обстоятельств, свидетельствующих о необоснованном «дроблении бизнеса»
Помимо того, что налогоплательщик обязан предоставлять налоговым органам достаточно крупный объем информации в виде отчетностей, НК РФ предоставляет налоговым органам большие возможности для выявления обстоятельств ведения хозяйственной деятельности. Так, например, налоговые органы вправе в рамках выездной налоговой проверки провести осмотр территории и помещений, в том числе складских, устроить допрос сотрудников, компаний-партнеров, анализировать входящую и исходящую информацию, включая движение денежных потоков на счетах, досконально проверить кассовые системы, взаимозависимость юридических лиц с целью установления конечного бенефициара.
В случае, если имело место необоснованное «дробление», суд обычно говорит о том, что контрагенты выступали в качестве единого хозяйствующего субъекта, а сложившийся между обществом и взаимозависимыми лицами документооборот носил притворный характер и имел цель формального соблюдения установленных налоговым законодательством условий применения УСН. Кроме того, для суда важен факт не сколько признаков противоправности, сколько отсутствие хозяйственного смысла при применении такой юридической конструкции, как «дробление бизнеса».
Ответственность за необоснованное «дробление бизнеса»
Если по результатам выездной налоговой проверки контрольный орган приходит к выводу о том, что имело место необоснованное «дробление бизнеса», а применяемые налогоплательщиком способы достижения результатов предпринимательской деятельности реализованы в нерыночных условиях и не свидетельствуют о правомерной оптимизации налоговой нагрузки, а значит — о получении обоснованной налоговой выгоды, налоговый орган производит расчет налоговой нагрузки путем объединения неправомерно «раздробленных» компаний. В случае, если при таком объединении будут превышены лимиты УСН, организация привлекается к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налогов, таких как НДС, налог на прибыль организаций, налог на имущество организаций, также начисляют пени и штрафы.
Практика
Судебная практика в отношении оспаривания решений налоговых органов по результатам выездных налоговых проверок весьма неоднородная. Суд может поддержать как налоговые органы, так и налогоплательщиков. В каждом отдельном случае все будет зависеть от того, насколько налоговым органам удалось доказать необоснованность «дробления» и насколько налогоплательщик готов и способен доказать обратное.
