Пять вопросов об учете основных средств

Бывает, что приобретенное оборудование не используется по своему прямому назначению. Причин, из-за которых оно не используется, может быть сколько угодно — идет обучение персонала, нет сырья, нет средств и т.д. При этом зачастую оборудование смонтировано и налажено, кроме того, имеется официальное распоряжение руководителя о вводе оборудования в эксплуатацию. То есть вроде бы ничто не препятствует начислению амортизации. Однако согласно пункту 1 статьи 256 НК РФ амортизируемым имуществом признается только то, которое используется для извлечения дохода. Значит ли это, что неиспользуемое в деятельности, направленной на получение дохода имущество, нельзя считать амортизируемым и начислять по нему амортизацию?

На практике названную выше норму контролирующие органы и суды толкуют так. Если имущество в принципе не использовалось в деятельности, то амортизация начисляется, но в расходах не учитывается (см. письмо Минфина России от 21.04.06 № 03-03-04/1/367, Постановление ФАС Московского округа от 05.11.08 № КА-А40/10237-08). А вот если имущество введено в эксплуатацию (а еще надежнее будет, если оно использовалось в деятельности), а потом по каким-то причинам (не сезон, нет средств, ремонт и т.п.) временно перестало использоваться, то начисление амортизации и учет ее в расходах не прекращается. Эта позиция подтверждена в письме Минфина России от 25.01.11 № 03-03-06/1/24, в Определении ВАС РФ от 14.07.08 № 8483/08, Постановлении ФАС Уральского округа от 30.09.09 по делу № Ф09-7348/09-С3.

Разновидностью ситуации, описанной выше, является использование имущества в деятельности, которая не принесла дохода. Например, сдавалось в аренду, но арендатор причитающихся сумм не уплатил.

Тут мы снова сталкиваемся с формулировкой пункта 1 статьи 256 НК РФ о том, что амортизируемым имуществом признается только то, которое используется для извлечения дохода. Получается, что раз де факто имущество в деятельности, приносящей доход, не использовалось, то и амортизируемым оно не является и всю начисленную амортизацию надо из расходов изъять.

Однако здесь, в отличие от ситуации с неиспользуемым имуществом, суды занимают более лояльную для налогоплательщика позицию. По мнению судей, главное, что имущество в принципе задействовано в той активности организации, которая потенциально должна приносить доход. А уж получен доход в реальности или нет — не важно (см., например, Постановления ФАС Поволжского округа от 06.12.07 по делу № А65-9440/2007-СА2-11 и ФАС Уральского округа от 10.12.07 № Ф09-10116/07-С2 по делу № А76-2212/07).

Благоустраивать прилегающую территорию многим организациям приходится не по своей воле, а по «велению свыше». То есть благоустраивают, следуя указаниям местной администрации, префектуры и т.п. Хотя, конечно, многие делают это и по собственному почину, стремясь получить конкурентные преимущества, сделать свой офис более уютным, удобным и привлекательным не только внутри, но и, что называется, на подходах.

При этом логичный вопрос о порядке учета таких расходов становится особенно острым, если произведенные улучшения подпадают под критерии амортизируемого имущества. Тут у большинства бухгалтеров готов четкий ответ — подобные объекты не амортизируются, поскольку это прямо запрещено Налоговым кодексом.

Но действительно ли это так? Давайте обратимся к первоисточнику, а именно к подпункту 4 пункта 2 статьи 256 НК РФ. Сформулирован он так: «объекты внешнего благоустройства (объекты лесного хозяйства, объекты дорожного хозяйства, сооружение которых осуществлялось с привлечением источников бюджетного или иного аналогичного целевого финансирования, специализированные сооружения судоходной обстановки) и другие аналогичные объекты». Как видим, читать эту норму можно двояко, ибо не понятно, чем является фраза, заключенная законодателем в скобки. Толи это перечисление всех объектов, которые признаются объектами внешнего благоустройства для целей данного пункта, то ли указание лишь на несколько возможных вариантов таких объектов. Очевидно, что в первом случае любые другие объекты, которые сооружались без привлечения бюджетного или целевого финансирования, под запрет не подпадают. А во втором — подпадают.

К разрешению данной коллизии уже давно подключились судебные инстанции. И решения, которые они принимают, порадуют налогоплательщиков. По мнению судей, на объекты внешнего благоустройства, которые сооружались не за счет бюджетных средств, запрет на начисление амортизации не распространяется (см., например, одно из последних подобных решений — Постановление ФАС Московского округа от 12.10.10 № КА-А40/12233-10 по делу № А40-45008/09-20-241).

Не меньше сомнений возникает и в тех случаях, когда руководство решило потратиться на улучшение быта сотрудников и организовало места для отдыха, приема пищи и т.п. Как правило, для таких мест закупается мебель, бытовая техника, предметы интерьера. Иногда (например, если речь идет о кухне со встроенной техникой) стоимость таких покупок превышает 40 тыс. рублей. А поскольку срок использования тут явно больше года, то формально возникает объект ОС. Следовательно, надо решать вопрос с начислением амортизации.

Изучение судебной практики показывает, что судьи не против включения подобных предметов в состав амортизируемого имущества. Правда, при условии, что необходимость данных приобретений подтверждена документально. Например, имеются документы, которые подтверждают: техника и мебель необходимы для обеспечения нормальных условий труда (постановление ФАС Московского округа от 26.01.09 № КА-А40/13294-08).

В заключение рассмотрим случай достаточно редкий, но постоянно заставляющий учетных работников «перелопачивать» консультации в правовых базах и на форумах. Речь идет о приобретении литературы стоимостью более 40 тысяч рублей. В эту категорию попадают не только подарочные издания или раритетные книги для оформления кабинетов генерального директора. Зачастую подобные суммы приходится выкладывать за обычную прикладную литературу — инструкции по использованию оборудования, переводные издания различных справочников, номенклатур и т.п.

При решении вопроса о налоговой судьбе таких расходов нужно помнить, что подпункт 6 пункта 2 статьи 256 НК РФ содержит безусловный запрет на признание печатных изданий амортизируемым имуществом. Это означает следующее: независимо от того, сколько организация заплатила за издание, его стоимость полностью включается в прочие расходы, связанные с производством и реализацией, на дату приобретения. Так что единственной сложностью в данном случае остается подтверждение обоснованности столь дорогой покупки.